Altar Çalışaneller

SMMM, Denetçi

Denge Denetim YMM A.Ş.

Vergi Departmanı

1. GİRİŞ

Bilindiği üzere, 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu’nun Geçici 3. maddesi uyarınca Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az % 85’ini yurtdışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden istisna edilmektedir. Mükelleflerin, istisna uygulamasına ilişkin olarak yeminli mali müşavirler tarafından düzenlenen faaliyet raporlarını en geç faaliyette bulunulan takvim yılını takip eden yılın şubat ayının 15 inci günü akşamına kadar muhtasar beyannameyi verdikleri vergi dairesine teslim etmeleri gerekmektedir. Dolayısıyla 2009 yılı için, ilgili raporun 15.02.2010 tarihine kadar vergi dairesine verilmesi gerekmektedir. Konuyla ilgili ilk defa rapor yazılacak olması nedeniyle söz konusu hesaplamalar ve rapor formatı önem arz etmektedir.

2. GELİR VERGİSİ İSTİSNASI UYGULAMASI

01/01/2009 tarihinden geçerli olmak üzere, serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükellefler tarafından bölgelerde üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az % 85'inin yurt dışına ihraç edilmesi kaydıyla, istihdam edilen personele ödenen ücretler gelir vergisinden istisna edilmiştir. Bölge içinde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin üretime ilişkin istihdam ettikleri tüm personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden istisna edilecektir.

Serbest bölgedeki ücret istisnası, bu bölgelerde üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az % 85'inin yurt dışına ihraç edilmesi halinde mümkün olup, aşağıda belirtilen hallerde ücret istisnasından yararlanılamayacaktır.

o        Serbest bölgede üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin % 85'inden az bir kısmın yurt dışına ihraç edilmesi halinde çalışanlara ödenen ücretler,

o        Serbest bölgede çalışan personelin çeşitli nedenlerle serbest bölge dışında çalıştığı sürelere ilişkin ödenen ücretler,

o        Serbest bölgede üretim faaliyeti dışında hizmet veya mal satışı faaliyetlerinde bulunan mükellefler nezdinde çalışanlara ödenen ücretler,

o        Tebliğ ekinde yer alan belgeleri belirtilen süreler içinde ilgili vergi dairesine vermeyen mükelleflerin istihdam ettikleri çalışanlara ödenen ücretler.

Serbest bölgede faaliyette bulunan mükelleflerin imal ettikleri ve yurt dışına ihraç ettikleri ürün satış tutarlarının ürün toplam satış tutarlarına oranı, belirtilen oranda gerçekleşmemesi halinde, yıl içinde vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilen gelir vergisi işverenden cezasız olarak, gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir.

2.1 Üretilen Ürünlerin FOB Bedeli

İstisna uygulaması bakımından üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin tespiti gereklidir.

Üretilen ürünlerin birim FOB bedeli, üretilen mallardan satışı yapılanların satış tutarı toplamının satılan ürün miktarına bölünmesiyle elde edilen tutardır.

Toplam FOB bedeli, üretilen ürünlerin birim FOB bedeli ile toplam üretilen ürün miktarının çarpılmasıyla elde edilen tutardır.

Toplam FOB bedelinin tespitinde, satışa ilişkin belgenin yasal defterlere kayıt edildiği tarihteki T.C. Merkez Bankasınca ilan edilen döviz alış kurları esas alınacaktır.

Üretilen ürünlerin aynı yıl içinde satılmaması durumunda, ortalama FOB bedeli bulunacak ve buna göre toplam FOB bedeli tespit edilecektir.

Ortalama FOB bedeli, birden fazla yıla ait birim FOB bedellerinin ortalamasıdır.

2.2 Serbest Bölgede Üretilen Ürünlerin Aynı Yılda Satışı

Serbest bölge içinde üretim yapan mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretlere gelir vergisi istisnası uygulamasında, mükelleflerin bölgede ürettikleri ürünlerin toplam FOB bedelinin en az % 85'ni yurt dışına ihraç etmeleri, yıllık satış tutarının bu oranın altında olmaması gerekmektedir.

2.3. Serbest Bölgede Üretilen Ürünlerin Bir Kısmının veya Tamamının Sonraki Yıllarda Satılması

Serbest bölgede üretilen ürünler ile satın alınan malların ihracının birlikte yapılması halinde, sadece bölge içinde üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az % 85'nin yurt dışına ihraç edilmesi kaydıyla istisnadan yararlanılacaktır.

Yurt dışı satışa ilişkin % 85 şartının gerçekleştirilmesinde, bölge içinden ve Türkiye'den satın alınan mal bedelleri ile bölgeye ve Türkiye'ye satılan mal bedelleri dikkate alınmayacaktır.

Öte yandan, üretimin yapıldığı ve istisnanın uygulandığı yılda stokta kalan ürünlerin, sonraki yıllarda toplam FOB bedeli bazında takip ve tespiti gereklidir. Bunun için serbest bölgede üretim yapan mükellefler, üretim yaptıkları yılda stoklarında kalan ürünleri sonraki yıllarda satmaları durumunda, üretimin yapıldığı yıla ilişkin FOB bedeli ile satışların yapıldığı yıllardaki FOB bedeli dikkate alınarak üretilen ürünlerin toplam FOB bedelini tespit edeceklerdir. İhraç edilen ürünlerin toplam FOB bedelinin üretilen ürünlerin toplam FOB bedeline oranı, %85 ve üzerinde gerçekleşmesi halinde istisnadan yararlanılacak, aksi durumda istisnadan yararlanılamayacaktır. Takip eden yıllarda da ihracat tutarları, yurt içi ve bölge içi satışları ile stok miktarları esas alınarak kanuni şartın gerçekleşme durumu benzer şekilde kontrol edilecektir.

Üretilen ve istisna uygulanan ürünlerin sonraki yıllarda da üretiminin yapılması ve yıllık olarak stok takibinde, ilk giren ilk çıkar yöntemi (FIFO) uygulanacaktır.

2.4 İhraç Kaydıyla Mal Teslimi

Serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan üretici firmaların ürünlerini, aynı veya başka bir serbest bölgede faaliyette bulunan ihracatçılara, yurt dışına satılması kaydıyla teslim etmeleri de yurt dışına satış olarak değerlendirilecektir.

İhracat kaydıyla yapılan teslimlerde, üretici firmalar istisnadan yararlanacağından, ihracatı gerçekleştiren firmaların istisnadan yararlanması mümkün değildir.

Söz konusu malların, ihracatçıya teslim tarihini takip eden ay başından itibaren üç ay içinde ihraç edilmesi zorunludur. Bu sürede ihraç edilmemesi halinde, bu mallara ilişkin yurt dışı satış gerçekleşmemiş olarak değerlendirilecektir.

Tamamen veya kısmen ihraç kaydıyla mal satanlar ihracatın fiilen gerçekleştirildiğine ilişkin belgeler de dahil olmak üzere YMM raporuna ek yapılmak ve ayrıntıları YMM raporunda belirtilmek suretiyle düzenlenecek faaliyet raporunu, dönemin kapandığı ya da faaliyetin son bulduğu veya toplam satışın yapıldığı tarihi izleyen aydan sonraki dördüncü ayın 15 inci günü (yıl sonuna ilişkin olanlar Nisan ayının 15 inci günü) vergi dairesine teslimi gerekir.

3. ÜRETİM VE SATIŞ TUTARLARININ YMM RAPORU İLE TESPİT EDİLMESİ

İstisna uygulamasından yararlanan mükelleflerin yurt dışı ihracat tutarının toplam satış tutarına oranı, % 85 veya üzerinde gerçekleştiğinin YMM faaliyet raporu ile tespit edilmesi halinde, vergi dairesince tecil edilen vergi terkin edilecektir.

İstisna uygulamasında;

o        Serbest bölgede üretilen ürünlerle bölge içinden, Türkiye'den veya dışarıdan alınan ürün tutarları,

o        Bölge içine, Türkiye'ye veya yurt dışına satış tutarları,

o        Bölgede üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az % 85'inin yurt dışına ihraç edildiği,

hususlarının açıklanan usul ve esaslara uygun olduğunun yeminli mali müşavirler tarafından düzenlenecek faaliyet raporu ile tevsik edilmesi üzerine, tecil edilen vergi terkin edilecektir. Düzenlenecek YMM faaliyet raporuna, Gümrük Çıkış Beyannamesi, Faaliyet Ruhsatı ile Kapasite Raporu örnekleri de eklenecektir.

Mükelleflerin sözleşmeli yeminli mali müşavirlerinin bulunması halinde, faaliyet raporunun sözleşmeli müşavirler tarafından düzenlenmesi yeterli olacaktır.

Mükelleflerin, istisna uygulamasına ilişkin olarak yeminli mali müşavirler tarafından düzenlenen faaliyet raporlarını en geç faaliyette bulunulan takvim yılını takip eden yılın şubat ayının 15 inci günü akşamına kadar muhtasar beyannameyi verdikleri vergi dairesine teslim etmeleri gerekmektedir.

Yıl içinde faaliyetine son veren ya da ürettiği ürünü sonraki yıl içerisinde tamamen satan veya kısmen satışla % 85 şartını gerçekleştiren mükellefler ise, söz konusu raporları faaliyetlerine son verdikleri ya da ürünü sattıkları veya % 85 şartını gerçekleştirdikleri ayı takip eden ikinci ayın 15 inci günü akşamına kadar muhtasar beyannameyi verdikleri vergi dairesine teslim edeceklerdir.

YMM raporlarının süresi içerisinde ibraz edilemeyeceğine ilişkin, mükellefler veya YMM'ler tarafından makul mazeret bildirilmesi halinde, vergi dairesince 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 17 nci maddesine göre bu Tebliğde belirlenen sürelerin bir katını geçmemek üzere ek süre verilebilecektir.

4. HESAPLAMAYA İLİŞKİN ÖRNEKLER

Örnek - 1:

Serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı içinde 100 birim mal üretmiştir. Bu malların 50 birimini 2009 yılının Şubat ayında 3500 TL FOB bedel ile 40 birimini 2009 yılı Aralık ayında 2500 TL FOB bedel ile ihraç etmiş 5 birimini 450 TL bedel ile yurt içinde satmış kalan 5 birimini ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Söz konusu malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret istisnası nasıl uygulanacaktır?

Üretilen Ürünlerin 2009 Yılı FOB Bedeli:

[(3.500 TL + 2.500 TL + 450 TL) / (50 Birim + 40 Birim + 5 Birim)] x 100 Birim = 6.790 TL

2009 Yılı İhracatının Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:

(3.500 TL + 2.500 TL) / 6.790 TL = % 88

2009 yılında üretilen ürünlerin FOB bedelinin % 85'ten fazlası 2009 yılı içinde ihraç edilmiş olduğundan bu malların imalatı ile ilgili ücret ödemelerinde istisnanın 2009 yılında uygulanması mümkün bulunmaktadır. 2010 yılı için ayrıca devreden stokun yurt içinde satılmış olması veya ihraç edilmiş olmasının bir önemi bulunmamaktadır.

Örnek - 2:

Serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı içinde 100 birim mal üretmiştir. Bu malların 5 birimini 2009 yılının Şubat ayında 600 TL FOB bedel ile 5 birimini 2009 yılı Aralık ayında 400 TL FOB bedel ile ihraç etmiş kalan 90 birimini ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Ertesi yıl bir önceki yıldan gelen 90 birim malın 80 birimi 9.600 FOB bedel ile ihraç edilmiş 10 birimi 800 TL bedelle Yurtiçine satılmıştır. Söz konusu malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret istisnası nasıl uygulanacaktır?

Üretilen Ürünlerin 2009 Yılı FOB Bedeli:

[(600 TL + 400 TL) / (5 Birim + 5 Birim)] x 100 Birim = 10.000 TL

2009 Yılı İhracatının Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:

(600 TL + 400 TL) / 10.000 TL = % 10

Üretilen Ürünlerin 2010 Yılı FOB Bedeli:

[(600 TL + 400 TL + 9.600 TL + 800 TL) / (5 Birim + 5 Birim + 80 Birim + 10 Birim)] x 100 = 11.400 TL

İhracatın FOB Bedeline Oranı:

(600 TL + 400 TL + 9.600 TL) / 11.400 TL = % 93

Mükellef 2009 yılında %85 oranını yakalayamadığından istisnadan yararlanamayacaktır. Ancak 2009 yılında üretilen ürünlerin % 85'ten fazlasının ihracı 2010 yılında sağlandığı için imalatın gerçekleştiği yılda ücretler üzerinden gerçekleştirilen vergilendirmenin, % 85 şartının gerçekleştiği 2010 yılına ilişkin mükellefin başvurusu ve YMM Raporuna istinaden düzeltilecektir.

Örnek - 3:

Serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı içinde 100 birim mal üretmiştir. Bu malların 5 birimini 2009 yılının Şubat ayında 450 TL FOB bedel ile ihraç etmiş 90 birimini 6.000 TL bedel ile yurt içinde satmış kalan 5 birimini ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Söz konusu malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret istisnası nasıl uygulanacaktır?

Üretilen Ürünlerin 2009 Yılı FOB Bedeli:

[{(450 TL + 6.000 TL) / (90 Birim + 5 Birim)} x 100 Birim ] = 6.790 TL

2009 Yılı İhracatının Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:

450 TL / 6.790 TL = % 6,63

2009 Yılı Yurtiçi Satışların Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:

6.000 TL / 6.790 TL = % 88

2009 yılında üretilen ürünlerin FOB bedelinin % 6,66'sı 2009 yılı içinde ihraç edilmiş, % 88'i yurtiçinde satılmış olduğundan bu malların imalatı ile ilgili ücret istisnasından yararlanılması mümkün bulunmamaktadır. 2010 yılı için ayrıca devreden stokun yurt içinde satılmış olması veya ihraç edilmiş olmasının bir önemi bulunmamaktadır.

Örnek - 4:

Serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı içinde 40 birim (x) malı 60 birim (y) malı üretmiştir. Bu mallardan 5 birim (x) malını 2009 yılının Şubat ayında 600 TL FOB bedel ile ihraç etmiş 5 birim (y) malını 2009 yılı Aralık ayında 400 TL bedel ile yurt içinde satmış kalan malları ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Ertesi yıl bir önceki yıldan gelen 35 birim (x) malının 30 birimini 3.600 FOB bedel ile ihraç edilmiş 5 birimi 600 TL bedel ile yurtiçinde, 55 birim (y) malının 50 birimi 7.500 TL FOB bedelle ihraç edilmiş 5 birimi ise 400 TL bedelle yurtiçine satılmıştır. Söz konusu malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret istisnası nasıl uygulanacaktır?

Üretilen Ürünlerin 2009 Yılı FOB Bedeli:

[(600 TL + 400 TL) / (5 Birim + 5 Birim)] x 100 Birim = 10.000 TL

2009 Yılı İhracatının Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:

600 TL / 10.000 TL = % 6

Üretilen Ürünlerin 2010 Yılı FOB Bedeli:

[(600 TL + 400 TL + 3.600 TL + 600 TL + 7.500 TL + 400 TL) / (5 Birim (x) + 5 Birim (y) + 30 Birim (x) + 5 Birim (x) + 50 Birim (y) + 5 Birim (y)] x 100 =13.100 TL

İhracatın FOB Bedeline Oranı:

(600 TL + 3.600 TL + 7.500 TL) / 13.100 TL = % 89

Mükellef 2009 yılında %85 şartını sağlayamadığından istisnadan yararlanamayacaktır. Ancak 2009 yılında üretilen ürünlerin % 85'ten fazlasının ihracı 2010 yılında sağlandığı için imalatın gerçekleştiği yılda ücretler üzerinden gerçekleştirilen vergilendirmenin % 85 şartının gerçekleştiği 2010 yılına ilişkin mükellefin başvurusu ve YMM Raporuna istinaden düzeltilecektir.

5. SONUÇ

Mükelleflerin, istisna uygulamasına ilişkin olarak yeminli mali müşavirler tarafından düzenlenen faaliyet raporlarını en geç faaliyette bulunulan takvim yılını takip eden yılın şubat ayının 15 inci günü akşamına kadar muhtasar beyannameyi verdikleri vergi dairesine teslim etmeleri gerekmektedir. Rapora ilişkin 31.12.2009 tarihli resmi gazetede yayımlanan bir tebliğ hazırlanmış ve rapor dispozisyonuna ilişkin bilgiler verilmiştir. Söz konusu tebliğe aşağıdaki adresten ulaşabilirsiniz.

http://www.gib.gov.tr/index.php?id=1079&uid=6rkSx0DhZLZqv6My&type=teblig